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Les transferts entre conjoints, sans conséquences ?

17 septembre 2009 | Me Odile St-Hilaire et Michel Lessard | Commenter

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Nombre de couples mariés ou en union de fait se transfèrent mutuellement des biens pendant la durée de leur mariage ou de leur union, ou à l’occasion d’un divorce, sans penser aux conséquences fiscales. Aussi sont-ils surpris lorsque celles-ci surviennent. Voici, de façon succincte, les différentes modalités de transfert entre conjoints, et les conséquences fiscales de ces transferts.

Notion de conjoint
Il y a lieu tout d’abord de rappeler les règles définissant la notion de « conjoint ». En plus des conjoints mariés, se qualifient comme tel des conjoints vivant ensemble en union conjugale depuis un an (et qui n’ont pas été séparés pendant plus de 90 jours) ou les parents naturels ou
adoptifs d’un même enfant.

Notion de transfert
L’expression de transfert n’étant pas définie dans la loi, la jurisprudence a interprété largement le mot « transfert » pour comprendre toute manière directe, indirecte ou circonstancielle dont un bien passe d’une personne à une autre. Ce terme, au sens large, comprend ainsi presque tous les moyens par lesquels une propriété est cédée par une personne à une autre. Le plus souvent,
les conjoints se transfèrent des biens par voie de vente ou de donation.

D’autres gestes posés par des conjoints pourraient constituer un transfert. En voici quelques exemples (1) :

  • changement d’un régime de communauté à un régime de séparation de biens ;
  • remise d’une dette ;
  • partage ordonné par la Cour ;
  • paiement d’une hypothèque ;
  • dépôt de fonds dans un compte ;
  • création d’une hypothèque ;
  • paiement d’un emprunt bancaire ;
  • donation prévue dans un contrat de mariage au Québec.

Le principe général du roulement entre conjoints
Selon le principe général, un roulement automatique s’applique auxtransferts de biens en immobilisationseffectués entre conjoints. Ces transfertssont assujettis à certaines conditions
pour que s’applique ce roulement automatique entre les conjoints, sauf si un choix à l’effet contraire, c’est-à-dire de déclencher le gain ou la perte résultant de ce transfert (2), est effectué.
Les conditions du roulement

Voici les conditions qui s’appliquent au roulement automatique entre conjoints :

  • Il y a un transfert « d’immobilisations » au sens de la loi. Rappelons qu’une immobilisation comprend, de façon générale, tout bien amortissable ainsi que tout bien dont la disposition crée un gain ou une perte en capital.
  • Le bénéficiaire du transfert est soit :
  • le conjoint (le mari, la femme ou le conjoint de fait) de l’auteur du transfert ;
  • l’ancien conjoint de l’auteur du transfert, si ce transfert est fait en règlement des droits découlant de leur mariage ou union ;
  • une fiducie créée par l’auteur du transfert en faveur du conjoint, à certaines conditions (cet élément ne fait pas partie de l’étude du présent texte).

Le choix
Le contribuable peut faire le choix que le roulement automatique du paragraphe 73 (1) de la LIR ne s’applique pas. La partie de ce paragraphe qui concerne l’application automatique et aussi le
choix inverse possible se lit ainsi : « …à moins que le contribuable ne choisisse, dans sa déclaration de revenu produite en vertu de la présente partie pour l’année d’imposition au cours de laquelle l’immobilisation a été transférée, que les dispositions du présent paragraphe ne s’appliquent pas… » (l’italique est des soussignés).

C’est donc dire que le choix de ne pas effectuer de roulement est laissé à la discrétion
de l’auteur du transfert. Ce n’est pas un choix effectué conjointement et il n’a pas à être discuté avec le bénéficiaire du transfert. Cet élément peut poser certains problèmes en cas de situation de séparation entre les conjoints, comme nous le verrons plus loin.

La loi est muette sur la façon d’effectuer le choix, et aucun formulaire prescrit ne permet d’effectuer le choix en question. Ainsi, la simple déclaration du gain ou de la perte dans la
déclaration de revenus de l’auteur du transfert entérinera ce choix (3).

Les effets du roulement automatique
Pour l’auteur du transfert, le paragraphe précise qu’il sera réputé avoir disposé du bien pour un produit égal à la fraction non amortie du coût en capital (FNACC) pour un bien amortissable et pour son prix de base rajusté (PBR) pour toute autre immobilisation, ce qui fait qu’aucun gain ne résulte du transfert. Le bénéficiaire du transfert est réputé avoir acquis le bien à ces valeurs fiscales. C’est donc le principe général de tout roulement que l’on reprend ici.

En somme, toutes les caractéristiques fiscales des biens de l’auteur du transfert, et donc la charge fiscale de ces biens, seront transférées entre les mains du bénéficiaire du transfert.
C’est lors de la revente du bien par le bénéficiaire du transfert qu’il réalisera le gain ou la perte en fonction de ces caractéristiques fiscales.

Autre conséquence importante, lorsqu’il y a roulement automatique, les règles d’attribution entre conjoints s’appliqueront (4). Donc, bien que les conjoints profitent d’un allègement fiscal au moment du transfert, d’autres conséquences fiscales surgiront par la suite.

Ne pas effectuer le roulement
Si le conjoint disposant choisit de ne pas effectuer le roulement, qu’en est-il des conséquences fiscales ? Tout d’abord, les règles normales de dispositions s’appliqueront à ce transfert. Les règles d’attribution (5) ne s’appliqueront pas puisque nous faisons face à un véritable transfert. Cependant, puisque les conjoints sont des personnes liées entre elles, les règles de l’article 69 de la LIR trouveront aussi application.

Survenant entre personnes liées, le transfert devra s’effectuer à la juste valeur marchande (JVM) selon l’article 69 de la LIR. L’auteur du transfert devra donc nécessairement déclarer un produit de disposition qui équivaut à la JVM. Dans le cas contraire, son choix entraînera les autres conséquences fiscales que voici :

  • L’auteur qui transfère une immobilisation à un prix inférieur à la JVM sera réputé l’avoir transféré à la JVM, et le bénéficiaire du transfert sera réputé l’avoir acquis au prix de vente ;
  • L’auteur qui transfère une immobilisation à un prix supérieur à la JVM sera réputé l’avoir transféré au prix de vente, et le bénéficiaire du transfert sera réputé l’avoir acquis à la JVM.

L’effet de l’article 69, si le transfert n’est pas effectué à la JVM, est donc de provoquer une double imposition sur une même partie de la valeur du bien.

Notons que les conjoints divorcés ou séparés au moment du transfert ne seraient plus des personnes liées, et les dispositions de l’article 69 ne s’appliqueraient pas à eux. Ils pourraient donc convenir d’un prix de vente qui diffère de la JVM. L’article 73 continue quand même de s’appliquer pour le transfert (roulement ou non) d’immobilisations entre eux, en règlement de droits découlant de leur mariage ou leur union, comme le prévoient les conditions de l’article.

Les problèmes d’application
Le roulement étant d’application automatique, et la décision du choix revenant à l’auteur du transfert, il se pourrait que même si les conjoints se sont entendus pour que le disposant effectue le choix de ne pas faire de roulement, celui-ci décide finalement dans sa déclaration de revenus de ne pas faire le choix et donc d’appliquer le roulement automatique.

Cette situation pourrait notamment surgir en cas de séparation où les conjoints sont alors en mauvais termes. Le bénéficiaire du transfert ne pourrait pas invoquer l’entente entre lui et son conjoint pour discuter avec les autorités fiscales, ceux-ci étant liés par la déclaration de revenus du disposant uniquement. Dans ce cas, le bénéficiaire du transfert devra supporter les caractéristiques fiscales du bien transféré et il en subira les conséquences lorsqu’il disposera à son tour de ce bien. Cet élément revêt également une grande importance sur les conséquences de ce transfert au regard des règles d’attribution.

Les règles de transfert
Voici donc, en résumé, le fonctionnement des règles de transfert entre conjoints :

  • Un transfert d’immobilisation entre conjoints pendant leur mariage ou union, ou en règlement de leurs droits découlant de leur mariage ou union, déclenchera un roulement automatique entre eux. Il n’y aura donc pas de conséquences fiscales au moment du transfert (73, LIR) ;
  • Si le roulement automatique a lieu, les règles d’attribution (que nous verrons dans notre prochaine chronique) s’appliqueront après le transfert, mais les règles de double imposition de l’article 69 ne s’appliqueront pas ;
  • L’auteur du transfert peut choisir de ne pas effectuer le roulement automatique, ce qui entraînera les conséquences fiscales normales de disposition pour lui au moment de ce transfert. Il sera donc imposé sur la plus-value du bien au moment de ce transfert ;
  • Si le choix de ne pas effectuer le roulement est effectué, les conjoints qui se qualifient comme tels devront transférer le bien à la JVM s’ils ne veulent pas entraîner une double imposition sur une même portion du même bien en vertu des règles de l’article 69.

Le transfert entre conjoints est un sujet large. Notre prochaine chronique présentera les règles d’attribution s’appliquant entre conjoints et les effets qu’elles produisent lorsqu’un roulement entre conjoints s’appliquent, tel que nous l’expliquons dans ce texte.

Me Odile St-Hilaire est notaire et fiscaliste pour le Groupe Conscia. Michel Lessard est fiscaliste, assureur vie agréé et planificateur financier pour le Groupe Conscia.

Cette chronique ne présente pas une recherche exhaustive sur le sujet, mais quelques aspects pratiques de l’établissement d’une fiducie pour un client type. Consulter un expert est essentiel.

Cette chronique a également été publiée dans le numéro de septembre du magazine Conseiller (cliquez ici pour l’obtenir en format PDF).

Notes :
(1) Tiré de CCH Fiscalité/Collection APFF/Impôt et taxes/1996/CONGRÈS/PARTAGE DES BIENS EN CAS DE DISSOLUTION/PARTIE A – Les règles fiscales particulières dans l’attribution de certains biens du patrimoine familial.
(2) Paragraphe 73 (1), LIR.
(3) Bulletin d’interprétation IT-325R2 : Transferts de biens après une séparation, un divorce ou une annulation de mariage.
(4) Les règles d’attribution entre conjoints, en raison de leur complexité, seront vues lors de notre prochaine chronique.
(5) Idem.

Des questions ou des commentaires ?
N’hésitez pas à nous les communiquer :

Saskia Ouaknine
Rédactrice adjointe
Conseiller.ca

Nous les ferons parvenir aux auteurs de cette chronique.

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